Z delovno pravnega vidika lahko delodajalec delavcem kadarkoli izplača nek dodaten dohodek oziroma nagrado, vendar pa vse izplačane nagrade niso enako davčno obravnavane.
Plača delavca je sestavljena iz osnovne plače, dela plače za delovno uspešnost in dodatkov. Sestavni del plače pa je lahko tudi plačilo za poslovno uspešnost, če je le-to dogovorjeno s kolektivno pogodbo ali pogodbo o zaposlitvi (126. člen ZDR-1[1]).
Na podlagi navedenega ima delodajalec v ZDR-1 pravno podlago za dve vrsti nagrajevanja delavcev, in sicer za izplačilo dela plače iz naslova delovne uspešnosti in plačilo za poslovno uspešnost. Ne glede na poimenovanje posamezne nagrade (13. plača, božičnica ipd.), se vsako izplačilo nagrade davčno obravnava po njeni dejanski vsebini.
a) Del plače za delovno uspešnost delavca se določi upoštevaje gospodarnost, kvaliteto in obseg opravljanja dela, za katerega je delavec sklenil pogodbo o zaposlitvi (127. člen ZDR-1). Govorimo o natančnosti, točnosti, kvaliteti opravljanja dela posameznega delavca. Del plače za delovno uspešnost se torej nanaša posameznega delavca in se delavcu izplača zaradi njegove osebne uspešnosti. Pri tem pa je bistvenega pomena, da so kriteriji in merila, po katerih se bo presojala delovna uspešnost, vnaprej določeni. Delavci morajo biti tako vnaprej seznanjeni s kriteriji in merili, po katerih se bo ocenjevala njihova delovna uspešnost (merila so določena s kolektivno pogodbo, pogodbo o zaposlitvi ali splošnim aktom delodajalca). Vnaprej morajo torej vedeti, kakšne rezultate morajo doseči, da so pri delu uspešni in jim bo pripadal tudi del plače za delovno uspešnost.
Delavec lahko prejme delovno uspešnost:
- mesečno kot del plače (na primer variabilni del plače),
- večkrat letno (na primer, kot kvartalno nagrado),
- v enkratnem znesku (na primer, kot trinajsto plačo).
Če delavcu pripada del plače za delovno uspešnost, mora biti tudi ta, tako kot osnovna plača, izplačana v denarju. Nagrada za delovno uspešnost je v celoti obdavčena z dohodnino in obremenjena s prispevki po pravilih, ki veljajo za plačo. Plača se poroča na REK-1 obrazcu z enako vrsto dohodka kot redna plača.
b) Plačilo za poslovno uspešnost je prav tako sestavni del plače, vendar je vezano na uspešnost poslovanja celega podjetja in ne le na uspešnost posameznega delavca. Po ZDR-1 je plačilo za poslovno uspešnost sestavni del plače, če je le-to dogovorjeno s kolektivno pogodbo ali pogodbo o zaposlitvi. ZDR-1 tako ne ureja pravice do izplačila, pogojev za pridobitev pravice do izplačila in meril za izplačilo dela plače za poslovno uspešnost, ampak to prepušča ureditvi s kolektivno pogodbo ali pogodbo o zaposlitvi. V praksi plačilo za poslovno uspešnost poimenujemo tudi kot 13.plača, letna nagrada, božičnica. Ne glede na poimenovanje se izplačilo davčno obravnava po njeni dejanski vsebini.
Del plače za poslovno uspešnost pa je možno izplačati z ugodnejšo dohodninsko obravnavo, vendar le če so izpolnjeni pogoji iz 12. točke prvega odstavka 44. člena ZDoh-2 (prenovljena pravila z novelo ZDoh-2Z, ki se uporablja za davčna leta, ki se začnejo od vključno 1. januarja 2022).
S spremembo v letu 2022 se navedeno izplačilo, ki še vedno ohranja navezavo na kriterij poslovne uspešnosti, ne obravnava več kot del plače za poslovno uspešnost po ZDR-1, saj se z letom 2022 navedeno plačilo za poslovno uspešnost lahko izplača v denarju ali kot ugodnosti v naravi (npr. v obliki delnic). Ohranil pa se je pogoj, da je pravica do izplačila za poslovno uspešnost opredeljena v kolektivni pogodbi oziroma splošnem aktu delodajalca. Še vedno velja, da če je pravica do izplačila dela plače za poslovno uspešnost določena v splošnem aktu delodajalca, morajo biti merila za pridobitev pravice in za višino izplačila določena enotno za vse delavce (kar pa ne pomeni, da morajo vsi delavci prejeti poslovno uspešnost v enaki višini v enaki višini, ampak je višina odvisna od izpolnitve postavljenih meril).
S 1.1.2022 pa se je odpravil pogoj enkratnega izplačila plačila za poslovno uspešnost v davčnem letu (to pomeni, da se lahko izplača večkrat v letu z ugodnejšo davčno obravnavo, če so izpolnjeni drugi zakonski pogoji). Prav tako se več ne zahteva izpolnjevanje pogoja sočasnega izplačila poslovne uspešnosti (kar pomeni, da se lahko poslovna uspešnost izplača v več delih, npr. se izplača po oddelkih).
V davčno osnovo dohodka iz delovnega razmerja se torej ne všteva plačilo za poslovno uspešnost, izplačano v zvezi z delovnim razmerjem v denarju ali naravi vsem upravičenim delavcem, če je:
- pravica do izplačila za poslovno uspešnost določena v splošnem aktu delodajalca ali kolektivni pogodbi,
- in sicer do višine 100% povprečne mesečne plače zaposlenih v Sloveniji oziroma
- do višine 100% povprečne mesečne plače delavca, vključno z nadomestili plače, izplačanih za zadnjih 12 mesecev pri delodajalcu, če je to za zavezanca ugodneje.
Pri izračunu mesečnega povprečja se po pojasnilih FURS upoštevajo vse plače in nadomestila plače, izplačane za to obdobje pri delodajalcu. Če za določen mesec ni bilo izplačila plače oziroma nadomestila plače pri delodajalcu, se tak mesec pri izračunu mesečnega povprečja ne upošteva (npr. porodniški dopust). Če je delavec pri delodajalcu zaposlen krajše obdobje, se pri izračunu povprečja upošteva krajše obdobje, in sicer vse polne mesece zaposlitve, ne glede na to, ali je delavec zaposlen za polni delovni čas ali ne. Če delodajalec izplača poslovno uspešnost 20. 11. v tekočem letu (datum izplačila plače za oktober je 18. 11.), se za obdobje določanja povprečja upošteva obdobje oktober tekočega leta in še 11 mesecev nazaj. Če je izplačilo poslovne uspešnosti 5. 11. v tekočem letu (plačilni dan za izplačilo plače pa 18. 11.), se za obdobje določanja povprečja upošteva obdobje september tekočega leta in še 11 mesecev za nazaj (ob izplačilu poslovne uspešnosti 5. 11. namreč še ni izplačana plača za oktober, zato se upošteva plača za september). Boniteta ne predstavlja dela plače v skladu z ZDR-1 in se posledično ne vštevajo v osnovo za izračun delavčevega povprečja.
Morebitno izplačilo poslovne uspešnosti v višini, ki presega višino povprečne mesečne plače zaposlenih v Sloveniji oziroma presega višino povprečne mesečne plače delavca, vključno z nadomestili plače, izplačanih za zadnjih 12 mesecev pri delodajalcu, se razlika nad tem zneskom, všteva v davčno osnovo dohodka iz delovnega razmerja.
V primeru, ko niso izpolnjeni kriteriji za bolj ugodno davčno obravnavo plačila za poslovno uspešnost, se izplačilo davčno obravnava kot drug dohodek iz delovnega razmerja in se v celoti všteva v davčno osnovo.
Navedena ugodna davčna obravnava za plačilo poslovne uspešnosti velja le za dohodnino, ne pa tudi za prispevke za socialno varnost, kar pomeni, da se le-ti morajo obračunati od celotnega dela plače iz naslova poslovne uspešnosti.
Treba pa je opozoriti, da je na dan priprave tega odgovora v državnem zboru v obravnavi Predlog zakona o spremembah in dopolnitvah Zakona o dohodnini – ZDoh-2[2], ki bi se po predlogu začel uporabljati od 1.1.2023 dalje.
Z letom 2023 se tako predlaga:
- uvedba pogoja izplačila največ dvakrat v koledarskem letu,
- odprava možnosti davčno ugodnejše obravnave dohodka iz tega naslova v višini 100 % povprečne plače delavca ter
- ohranja pa se splošna višina neobdavčenega dela, to je 100 % povprečne mesečne plače zaposlenih v Sloveniji.
c) Pravno podlago za nagrajevanje delavcev daje tudi 140. člen ZDR-1, ki ureja udeležbo delavcev pri dobičku in določa, da je delavec lahko udeležen pri dobičku v skladu z zakonom. Tudi ta udeležba delovno pravno predstavlja možnost nagrajevanja delavcev pri uspešnosti delodajalca, je pa v praksi dokaj redko uporabljiva, predvsem zaradi neugodne davčne obravnave.
[1] Zakon o delovnih razmerjih – ZDR-1 (Uradni list RS, št. 21/13, 78/13 – popr., 47/15 – ZZSDT, 33/16 – PZ-F, 52/16, 15/17 – odl. US, 22/19 – ZPosS, 81/19, 203/20 – ZIUPOPDVE, 119/21 – ZČmIS-A, 202/21 – odl. US, 15/22 in 54/22 – ZUPŠ-1)
[2] Zakon o dohodnini – ZDoh-2 (Uradni list RS, št. 13/11 – uradno prečiščeno besedilo, 9/12 – odl. US, 24/12, 30/12, 40/12 – ZUJF, 75/12, 94/12, 52/13 – odl. US, 96/13, 29/14 – odl. US, 50/14, 23/15, 55/15, 63/16, 69/17, 21/19, 28/19, 66/19, 39/22 in 132/22 – odl. US)
